程济拟横企业债务重组的会计处理问题研究王晓玲(陕西铜川鑫光铝业有限公司资金财务部727007)方式的组合清偿以现金、非现金资产、债务转为资本等方式的组合清偿某项债务的，债务人应先以支付摘要:债务重组是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议方式或的裁定作出让步的事项。随着企业债务重组行为根据是否承担被重组公司的债务可分为两类:一类是不承担债务的重组，如兼并按目标公平叫资产的公允价值出我国企业改革的深化，理方法也引起了人们的重视债务重组的会计处务重组的会计处理进行探讨。.本文将就企业债关健词:企业债务重组会计处理研究1、企业债务孟组会计处理的原则修订的《企业会计准则—2001年1月is日财政部正式颁布了新债务重组》(以下简会计核算及相关信息的披露、称新制度)，这是我国为规范企业债务重组的提高会计信息质量、促进证券市场健康发展而采取的一项重要措施。下面一般原则对企业债务重组进行会计处理，应遵循:①无论债权人还是债务人，在债务重组时均不确认债务重组收益。无论债权人还是债务人在债务重组时均未取得收益。对于债务人来讲，在债务重组过程中虽然有时债权人作出让步，免除了部分债务，偿还债务，并不是企业获得收益，但这只是少债权人捐赠，就如同接受润。对于债权人来讲，如果作为收益确认会虚增企业利人发生财务困难时进行的，由于债务重组是在债务时其不可能取得收益，人加息或罚息时才能取得。②债务人以低于应收益只有在将来对债务所以在债务重组当付债务的现金资产偿还债务，应付债务账面价值的差额，应计人“资本公支付的现金低于积”。债权人受让的现金资产低于应收债权账面价值的差额，出”。③债务人以非现金资产抵偿债务的，作为损失直接计人“营业外支用以抵偿债务的非现金资产的账面价值和相关税费之和与应付债务账面价值的差额，公积或作为损失直接计人当期损益，作为资本用公允价值来分别确认资产处理损益和债务而不再使重组损益。债权人接受的非现金资产一般应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为人账价值，损失，在债务重组当时不再确认重组算。④以债务转为资本的，一样，而将受让的非现金资产与企业其他资产将来处置时再确认处置损益，简化了核股权份额的差额，务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的债务人应将应付债作为资本公积。债权人应接应收债权的账面价值作为受让的股权的人账价值。⑤以修改其他条件进行债务重组的，来债务金额，分别处理:(1)如果重组债务的账面价值大于未应价值减至未来应付金额，债务人应将重组应付债务的账面减记的金额作为资本记至未来应收金额，公积;债权人应将重组应收债权的账面价值减记入营业外支出。等于或小于本来债务金额，(2)减记的金额作为当期损失如果重组债务的账面价值重组日均不作账务处理，将来债务人多支付的债务人或债权人在金额，即加息部分计人“财务费用”;债权人多收到的金额，即利息收人冲减当期“财务费用”包括在未来应付金额中，或有支出实际发生.(3)债务人涉及或有支出的，应将或有支出时，冲减重组后应付债务的账面价值。结清债务时或有支出如末发生，估计金额作为资本公积;应将该或有支出的原债权人涉及或有收益在或有收益收到时作为收到当期的收益处理，的，不应将或有收益包括在将来应收金额中，记人‘。营业外支出”。2、企业债务重组会计处理法价，债务的重组，债务全部由原有股东承担如购并方按目标公司的资产的公;另一类是承担允价值出价或有客观存在让股份。重组方式可以分为以下四种:①以资清偿债.目前，债务务，务。债务人常用于偿债的资产主要有即债务人转让其资历产给债权人以清偿债:现金、存等。货、短期投资、固定资产、长期投资、开形资产股份有限公司而言，②债务转为资本，他企业而言，人根据协义将应付可转换公司债券转为资本，是将债转为实收资本。当然，是将债务转为股本其实质为债务人增资。对;对其债务不属于债务重组范畴。③修改不包括以上两种方式在内的债务条件，债务利息或延期支付等。如减少债务本金、减少U-t上三种方式的组合。2.1债务人应将重组债务的帐面价值与支付的理以现金清偿某项债务的金之间差额作为债务重组收益，2.2计人当期损益。的非现金资产的公允价值之间的差额作为债债务人应将重组债务的帐面价值与转让以非现金资产清偿某项债务的产的公允价值之间的差额作为资产转让损益，务重组收益，计人当期损益;转让的非现金资计人当期损益。2.3债务转为资本①债务人为股份有限公司时，债务转为资本时，应分别以下情况处理债务人应将债权:人因放弃债权而享有股份的面俏t'q确认为股本额确认为资本公积。重组债务的帐;股份的公允价值总额与总F,.11的差与股份的公允价值之间的差额作为债务重纽收益，计人当期损益。②债务人为其他企业时，应将债权人因放弃债券而享有的股份权分额债务外负担认为实收资本;股权的公允价值与实收资本之间的差额确认为资本公积。重组债务的帐面价值与股权的公允价值之间的差额作为资本公积。重组债务和帐面价值与股权的公允之间的差额作为债务重组收益，2.4计人当期损益。务重组的账面价值大于未来债务金额，以修改其他条件进行债务重组的，以修改其他条件进行债务重组如果债应将重组应付债务的账面价值减至未来应付债务人金额，减记的金额作为资本公积;债权人应将重组应收债权的账面价值减记至未来应收金额，减记的金额作为当期损失计人营业外支出。如果重组债务的账面价值等于或小于未来债务金额，务处理，分计人“财务费用”将来债务人多支付的金额，债务人或债权人在重组日均不作账利息收人冲减当期“财务费用”。如果债务人涉;债权人多收到的金额，即加息部即及或有支出的，金额中，或有支出实际发生时，应将或有支出包括在未来应付冲减重组后应付债务的账面价值。结清债务时，末发生，应将或有支出的原计金额作为资本公或有支出若积包括在将来应收金额中，;债权人涉及或有收益的，在或有收益收到时作不应将或有收益人应当将重组债务的计税成本减记至将来应为收到当期的收益处理。而《办法》规定，债务付金额，得收金额，;债权人应当将债权的计稳戈本减记至将来应减记的金额确认为当期的债务重组所2.5减记的金额嗽人为当期的债务重组损失。以现金、非现金资产、债务转为资本等的现金、转让的非现金资产的公允价值冲减重组债务的帐面价值，重组》第7条的规定处理。以现金、非现金资再按《企业会计准则债务产、债务转为资本等方式清偿某项债务的一部分，并对盲从帐务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组的，允价值冲减重组债务的帐面价值，的非现金资产的公允价值，债务人应先以支付的现金、债权人享有的股权的公转让希峻过债务重组》3、企业位务孟组会计处理存在的问题第s条的规定处理。再按《企业会计但是，《企业会计准则一债务重组》基于债务重组所涉及企业资产、再安排事项在整个重组过程中并没有创造新负债等方面的整合和的价值、不存在实现利润的考虑，规定无论是债务人或债权人，均不确认债务重组利润，确认债务重组损失或相关的资本公积。只新制度采用了“重组债权账面价值”作为债务重组会计事项计量基础的做法。所谓重组债权账面价值，账面余额减去已计提的坏账准备后的净额。但是指在重组日应收某项债权的它所反映的仅仅是债权人本身有关资产的实况，并不能作为债权人与债务人双方进行(债权)结算的依据。事实上，在债务重组中，债务人无论是以现金、非现金资产、股权、修改其他债务条件等方式来抵偿、清算所欠债务，债权人和债务人都是以彼此相对应的应收、应付账款余额为结之间有关的清算金额、计量基础都是一致的，算依据。按照新制度关于债务重组会计处理的精神实质，权的入账价值，债权人对于受让的非现金资产或股收债权金额计量，应该是以实际收回(结算)的应账面价值作为对价而不应以扣除坏账准备后的销，则是债权人本身的另一会计事项处理，;至于有关坏账准备的转这是以实物财产或股权来抵偿债务，不涉及双方的清算。其所以如此，首先是因为并换出资产账面价值作为换人资产人账价值的易物，不同于非货币性交易，因此不宜套用以不是以物做法备抵法核算坏账损失，;其次是由于新制度明确规定企业只能用且允许企业可以结合本身具体情况自行决定坏账准备计提的方法和比例，在这种情况下，核销法或只能提取改变了过去企业可以采用坏账损失直接3%o-5%o资产等特殊情况以外，除了某些以应收债权换取其他坏账准备的做法。需要进行债务重组的应收债权，大多数是时间较长、金额较大的应收账款，而且都会提取较高比例的坏账准备，别的还有可能是全额计提。这就是说，某项债个权计提坏账准备是多是少，组债权账面价值的大小，从而也就影响到在债务直接关系到该项重重组中根据该项账面价值计量确定的相关资产项价值以及有关重组损失之计算是否恰当、目，譬如债权人受让的非现金资产或股权黝的人账合理。景下，由于明确了企业和银行各自的法人财产总之，在目前我国进行国有企业改革的背权，因而在债务重组过程中会计处理行为，该充分尊重债权债务人双方的利益特别是银应行的财产利益。同时，由于我国需要重组的债要顾及企业改革的务规模庞大，涉及面广，因此债务重组时不仅面面，还要考虑到经济发展及社会安定，以尽量减少不利影响。79嵘
